Apuração Assistida Eletrônica e o Recolhimento Antecipado: soluções tecnológicas disponíveis para a operacionalização da não-cumulatividade da CBS e do IBS em 2027
Houve muita discussão até o momento sobre as vantagens, os problemas e os desafios para a implementação do split payment no novo sistema de tributação sobre o consumo, aprovado pela Emenda Constitucional 132/2023. Alguns o elevaram à condição de mecanismo essencial para a validação de créditos que podem e devem ser apropriados pelos contribuintes no regime de não-cumulatividade aplicável a toda a cadeia de consumo, no cálculo dos novos tributos CBS e IBS. Por outro lado, críticos apontaram a perda de fluxo de caixa das empresas em razão do recolhimento imediato dos débitos tributários no momento da operação financeira de pagamento pela aquisição de bens ou serviços.
Na prática, mesmo o Brasil sendo o país mais avançado no mundo em sistemas eletrônicos fiscais e em automação bancária, o país ainda está distante de ter solução e capacidade tecnológica para fazer funcionar o split payment em qualquer de suas três modalidades propostas: simplificado, inteligente ou superinteligente.
Em contrapartida, já estão prontos e programados para funcionar a partir de janeiro de 2027 a Apuração Assistida Eletrônica (ApA-e) e o Recolhimento Antecipado do Débito (RAD), operacionalizando a validação e a trava de créditos do regime de não-cumulatividade dos novos tributos CBS e IBS [1] [2].
Conforme anunciado pela Receita Federal, a ApA-e se assemelhará operacionalmente à declaração pré-preenchida do Imposto de Renda. O sistema se conectará com as bases nacionais de emissão e registro de notas fiscais de serviços (NFS-e), de mercadorias (NF-e e NFC-e) dos CNPJs existentes, e das outras notas fiscais especiais que possam gerar débitos e créditos para os contribuintes [3].
Critérios e operação da ApA-e e do RAD
A estrutura conceitual e as funcionalidades do sistema determinam que todas as notas de saída e de entrada de fornecimentos serão consideradas na apuração mensal de cada contribuinte sujeito à nova tributação. Isso permitirá que a Receita e o Comitê Gestor do IBS apresentem, de forma pré-preenchida até o dia 15 do mês seguinte ao período de apuração — ou até o dia 20 para os regimes específicos submetidos à DeRE —, o valor de CBS e de IBS que o sistema entende como devido pelo contribuinte [4].
Dessa forma, serão consideradas todas as notas fiscais de saída, referentes aos fornecimentos realizados pelo contribuinte dentro do mês, para definir o valor dos débitos da CBS e do IBS na alíquota-piloto de 0,1%. Esses valores serão confrontados com os créditos apropriados na apuração do mesmo período [5].
Entretanto, o ponto mais importante e que exige urgente análise e adaptação contratual e operacional das empresas é que só serão apropriados créditos para abatimento dos débitos no período de apuração caso tenham sido pagos antes do final do mês em que a nota fiscal de entrada, emitida pelo fornecedor, ingressou no estabelecimento do contribuinte adquirente. Ou seja, dentro do mesmo período de ocorrência dos fatos geradores da aquisição e da apuração mensal [6].
Vale lembrar que a antecipação do pagamento do tributo é facultativa para o devedor e fornecedor, bem como para o adquirente, pois o vencimento da obrigação só ocorre no final do mês seguinte ao período de ocorrência do fato gerador [7]. No entanto, o recolhimento antecipado se revela não apenas uma medida de garantia de que não haverá risco de trava ou de perda do crédito a ser apropriado pelo adquirente — caso o devedor atrase ou não realize a quitação —, mas também garante um ganho no fluxo de caixa, pois reduzirá imediatamente os tributos devidos pelos adquirentes.
Portanto, o regime do recolhimento antecipado do débito beneficia claramente as etapas intermediárias da cadeia de consumo, com destaque para indústrias não primárias, distribuidores e varejistas.
Diante desse cenário e da ausência do split payment, restam apenas duas alternativas para que o processo ocorra [8]:
(1) Exigir do fornecedor que ele mesmo recolha os tributos destacados na nota antes do final do mês, abrindo mão de calcular e recolher até o final do mês seguinte, conforme faculta a regulamentação da CBS e do IBS [9];
(2) O adquirente ajustar com o fornecedor que utilizará o módulo RAD, realizando diretamente no sistema o recolhimento antecipado do tributo e deixando de pagar essa parte do valor total da nota relativa à CBS e ao IBS destacados [10].
Exemplo prático: em uma nota fiscal com valor total de 110 reais e destaque de CBS e IBS de 10 reais, o adquirente paga ao fornecedor 100 reais, referentes ao preço do bem ou serviço nos prazos ajustados, e recolhe de forma antecipada e direta o tributo no sistema de arrecadação da Receita e do CGIBS. Assim, deixa de repassar ao fornecedor essa parcela da nota atinente apenas aos tributos devidos [11].
Esta alternativa pode não ser vantajosa em algumas hipóteses, como nos casos em que a ocorrência do fato gerador do fornecimento ou o vencimento da obrigação tributária não ocorra no momento da emissão da nota fiscal, situação que deverá ser analisada caso a caso [12].
Nesse contexto, será fundamental a formalização de acordos contratuais e definições operacionais entre fornecedores e adquirentes, especialmente para relações contínuas ou de valores elevados.
O ajuste facilita a contabilidade, a gestão financeira e o fluxo de caixa mediante a antecipação do confronto entre crédito e débito na escrita fiscal assistida. Também evita o risco de recolhimentos em duplicidade pelo fornecedor e pelo adquirente, impedindo que a reposição do caixa da empresa precise aguardar um ressarcimento que pode levar até três dias úteis, conforme promete a legislação.
Efeitos jurídicos de ajustes e da aceitação expressa ou tácita
É importante sublinhar que a apuração assistida não se resume a um extrato informativo mensal emitido no dia 15 do mês seguinte ao período de apuração. Depois que a apuração for apresentada eletronicamente e de forma uniforme para ambos os tributos, a legislação obriga a usá-la como base oficial. Eventuais alterações pelo contribuinte deverão ser feitas mediante ajustes positivos ou nessa mesma base, não sendo aceita uma declaração paralela.
A conferência do contribuinte possui efeito jurídico relevante. Ao confirmar a apuração ou realizar ajustes, ele confessa a dívida e constitui o crédito tributário. Caso não se manifeste no prazo aplicável, o saldo apresentado é presumido correto e o crédito tributário é considerado constituído de forma tácita. Isso não impede que a fiscalização identifique diferenças posteriormente. Portanto, a apuração assistida eletrônica pré-preenchida não bloqueia futuras revisões pelo fisco, mas deixar de revisá-la pode consolidar uma apuração incorreta em desfavor do contribuinte [13].
Conclusão
Os sistemas de Apuração Assistida Eletrônica (ApA-e) e de Recolhimento Antecipado do Débito (RAD) exigem que as empresas revisem imediatamente seus contratos atuais com fornecedores e clientes. O objetivo é estabelecer critérios e rotinas operacionais pré-ajustadas para assegurar, quando conveniente, o recolhimento antecipado do tributo ou a gestão acordada do pagamento do débito, garantindo a quitação tempestiva, a validação no sistema e a apropriação do crédito em favor do adquirente.
As duas ferramentas eletrônicas programadas para entrar em funcionamento em janeiro de 2027 exigirão que os setores financeiros e de controladoria das empresas contem não apenas com rotinas contábeis e fiscais, mas também com capacidade de auditoria fiscal e jurídica. Isso será necessário para revisar mensalmente os dados pré-preenchidos pelo sistema oficial, considerando o uso do RAD, o acompanhamento dos pagamentos e eventos como cancelamentos e devoluções que alterem o resultado final da apuração tributária.
Somente dessa forma será assegurada a eficácia da não-cumulatividade, evitando perdas tributárias significativas para os contribuintes, sobretudo para aqueles situados nas etapas intermediárias da cadeia de consumo de bens, serviços e direitos.
[1] A EC nº 132/2023 prevê a não cumulatividade do IBS e admite que a lei condicione o crédito ao efetivo recolhimento, desde que o adquirente possa recolher o tributo ou que o recolhimento ocorra na liquidação financeira. A Constituição também determina regras comuns de não cumulatividade e creditamento para IBS e CBS no art. 156-A, § 1º, VIII, e § 5º, II, alínea “a”, e art. 149-B, IV, da Constituição, com a redação da EC 132/2023.
[2] A apropriação de créditos condicionada ao prévio pagamento foi a única solução para viabilizar um regime de não-cumulatividade seguro e preventivo de fraudes fiscais, apresentado em reuniões com comissões de estudos tributários diante do potencial de fraudes na aceitação de créditos de notas fiscais de serviços.
[3] A base legal da apuração assistida inclui documentos fiscais eletrônicos, informações sobre a extinção dos débitos por qualquer modalidade legal e outras informações relativas ao contribuinte. Referências: LC nº 214/2025, art. 46, caput e § 1º; Decreto nº 12.955/2026, art. 46; Resolução CGIBS nº 6/2026, art. 46.
[4] O dia 15 é o prazo aplicável aos contribuintes em geral. Para sujeitos passivos obrigados à Declaração de Regimes Específicos (DeRE), o prazo vai até o dia 20. Referências: Decreto nº 12.955/2026, art. 46, e Resolução CGIBS nº 6/2026, art. 46.
[5] Em 2027 e 2028, a regra constitucional é de 0,05% estadual mais 0,05% municipal, conforme ADCT, arts. 125 e 127, na redação da EC nº 132/2023.
[6] A LC nº 214/2025 não condiciona o crédito exclusivamente ao pagamento até o último dia do mês de entrada da nota, permitindo a apropriação quando ocorrer a extinção do débito por qualquer modalidade legal. Referências: LC nº 214/2025, arts. 27 e 47, caput e §§ 1º–2º; EC nº 132/2023, art. 156-A, § 5º, II.
[7] O vencimento ordinário do saldo corresponde ao último dia útil do mês seguinte ao período de apuração, enquanto o RAD constitui uma opção legal sujeita a condições específicas. Referências: LC nº 214/2025, arts. 27, II, 29 e 36; Decreto nº 12.955/2026, art. 45; Resolução CGIBS nº 6/2026, art. 45.
[8] Além da hipótese de pagamento por responsável conforme a LC nº 214/2025, art. 27, incisos I a V.
[9] O fornecedor pode efetuar o pagamento do débito antes do vencimento de forma voluntária, extinguindo o débito na medida paga. Referências: LC nº 214/2025, arts. 27, II, 29 e 47.
[10] O RAD corresponde ao recolhimento pelo adquirente previsto na LC nº 214/2025 quando o pagamento ao fornecedor não permite a segregação pelas regras do split payment. Referências: LC nº 214/2025, arts. 27, IV, e 36; Decreto nº 12.955/2026, art. 36; Resolução CGIBS nº 6/2026, art. 36.
[11] O art. 36 disciplina o pagamento do tributo pelo adquirente, devendo o arranjo ser formalizado contratualmente entre as partes, assegurando que o fornecedor possa acompanhar o recolhimento. Referência: LC nº 214/2025, art. 36, §§ 1º–4º.
[12] O fato gerador do IBS e da CBS é definido pela LC nº 214/2025 em função do fornecimento, com regras específicas para operações continuadas ou fracionadas. Referências: LC nº 214/2025, arts. 10 e 11.
[13] A confirmação ou alteração da apuração assistida implica confissão de dívida e constitui o crédito tributário. Referências: LC nº 214/2025, art. 46, §§ 3º–7º; Decreto nº 12.955/2026, art. 46; Resolução CGIBS nº 6/2026, art. 46.
Fonte:: conjur.com.br
